B.innst.S.nr.IV (1995-1996)
Innstilling fra finanskomiteen om Revidert nasjonalbudsjett 1996, samt forslag fra representanten Lars Sponheim vedrørende avgift på multimediautstyr.

6. Omtale av reglene om stedbundet beskatning

SAMMENDRAG

       I Innst.O.nr.12 (1995-1996) om skatteopplegget 1996 uttalte finanskomiteen følgende om spørsmålet om konsernbeskatning og forholdet til reglene om stedbunden beskatning:

       De to hovedproblemstillinger som dette gjelder, drøftes i denne meldingen. Den ene gjelder konsernbidrag mellom selvstendige aksjeselskaper som inngår i et skattemessig konsern, som tas opp i kapittel 5 i proposisjonen. Den andre gjelder reglene om fordeling av et selskaps inntekter og utgifter mellom ulike kommuner etter skattelovens § 18 mv. når et selskap er skattepliktig til flere kommuner. Dette behandles i dette kapitlet.

       I proposisjonens avsnitt 6.2 omtales forholdet mellom hovedregelen om skatteplikt til kontorkommunen og reglene om stedbundet beskatning, mens fordeling av finansposten etter petroleumsskatteloven § 3 d annet ledd og særreglene i skatteloven § 45 sjette ledd, jf. § 36 siste ledd omhandles i henholdsvis avsnitt 6.4 og 6.5. Særbestemmelser for internasjonale forhold er omtalt i proposisjonens avsnitt 6.6.

       Den asymmetriske behandlingen av finansinntekter og finansutgifter, jf. avsnitt 6.3 i proposisjonen, er uten betydning for selskapets samlede skatt. Ligningen skjer på selskapsnivå og skatten beregnes for alle selskapets virksomheter sett under ett. Reglene har kun betydning for hvordan utlignet skatt på foretaket tilordnes de ulike kommunene det er skattepliktig til. Petroleumssektoren, som er underlagt andre regler, jf. proposisjonens avsnitt 6.4, blir ikke tatt opp til vurdering her.

       Reglene for stedbundet beskatning gjør at skattens fordeling på kommuner er avhengig av hvordan selskapet finansierer seg. Ved investering i f.eks. nytt produksjonsutstyr, vil selskapet stå overfor valget mellom egenkapitalfinansiering eller låneopptak. Hvilken finansieringsform selskapet velger, vil for det første påvirke i hvilken grad kapitalavkastningen beskattes i selskapet (egenkapital) eller hos kreditorene (fremmedkapital). Dette gjelder uavhengig av reglene for stedbundet beskatning. For det andre vil reglene for stedbunden beskatning medføre at valg av finansieringsform påvirker skatteinntektene i produksjonskommunene og kontorkommunen forskjellig.

       En investering i produksjonsutstyr vil, uavhengig av finansiering, øke produksjonskommunenes andel av den utlignede skatten. Normalt vil den økte inntekten være større enn økningen i gjeldsrentefradraget i produksjonskommunene. Jo mindre innslaget av gjeldsfinansiering er, desto større vil økningen i produksjonskommunenes tilordningsgrunnlag være.

       De noe tilfeldige utslagene av hvordan utlignet skatt tilordnes kommunene, blir spesielt synlige hvis selskapet tar opp lån som plasseres i banken. Kontorkommunen vil da få en større andel av selskapets skatt fordi økte finansinntekter fullt ut gir økt tilordningsgrunnlag i kontorkommunen. Renteutgiftene kommer til fradrag i tilordningsgrunnlaget både i produksjonskommunene og i kontorkommunen. Endringene i fordelingen av skatten mellom kommunene har ikke sitt utspring i en endret verdiskaping verken i selskapet samlet eller i enkeltkommunene, men er bestemt av en finansiell transaksjon som kun innebærer en oppblåsing av balansen.

       Finansinntektene er ofte det eneste skattegrunnlaget hos selskapet for kontorkommunen, når produksjon og annen drift er stedbundet i annen kommune. Størrelsen på dette skattegrunnlaget vil imidlertid som oftest være tilfeldig i forhold til verdiskapingen ved hovedkontoret, slik at retten til å skattlegge finansinntektene ikke uten videre kan sies å samsvare denne verdiskapingen.

       Problemstillingene vedrørende fordeling av finansposter kan grupperes i tre kategorier, nemlig:

       Problemstillingene forutsetter at en har med samme selskap å gjøre, som driver virksomhet i flere kommuner. I konsernforhold vil beskatningen teknisk sett gjelde flere selskaper (mor- og datterselskap) med hver sin fordeling av inntekt på berørte kommuner. Denne fordelingen påvirkes først av hvordan konsernet fysisk plasserer realkapital, finanskapital og gjeld i sine enkelte selskap. Dernest påvirkes fordelingen for hvert selskap av skattereglene. Tiltak på skattesiden vil således ha begrenset betydning for konsernet som helhet, så lenge en opprettholder mor- og datterselskap som atskilte skattesubjekter. I redegjørelsen nedenfor ligger fokus på fordelingen i det enkelte selskapet, ikke på konsernforhold.

       For finansinntekter er reglene i dag at de i hovedsak ikke anses stedbundet, og at de ikke fordeles på kommunene. I stedet samles de hovedsakelig til beskatning i hovedkontorkommunen (bostedskommunen for personer). Problemstillingen som dette reiser er om det kan tenkes holdbare grunner for stedbundethet, især ut fra verdiskapingshensyn. Det spørsmålet som i så fall aktualiseres er om også ikke stedbundet inntekt bør fordeles på kommunene istedenfor å samles i den ene kommunen.

       Selv om en ikke anser finansinntekter stedbundet noe sted, kunne det i og for seg tenkes andre fordelingsregler enn gjeldende regel om henføring til hovedkontorkommunen. Et alternativ er en fordeling på alle de kommunene selskapet er skattepliktig til, etter en nærmere bestemt fordelingsnøkkel. I tilfelle ville en nærliggende fordelingsnøkkel være den samme som gjelder for gjeldsrenter, nemlig fordeling etter størrelsen på selskapets samlede inntekt i hver kommune (før den inntektsposten som skal fordeles). En slik fordelingsnøkkel ville da gjelde for finansinntektene uten hensyn til størrelsen på selskapets gjeldsrenter. Når selskapet har både finansinntekter og gjeldsrenter, ville fordelingsnøkkelen i praksis bli en nettoregel for differansen mellom disse. På grunn av likheten med gjeldsrentefordelingen kan alternativet med denne fordelingsnøkkel kalles symmetrialternativet.

       En må imidlertid også ivareta hensynet til hovedkontorkommunene i slike fordelingsspørsmål.

       Også de alminnelige fordelingsregler for finansutgifter må gjelde alle skattytergrupper.

       Fradrag for gjeldsrenter m.v. fordeles forholdsmessig på de samlede kommunale skattegrunnlagene. En kommune som beskatter f.eks. 60 % av den samlede inntekten i selskapet, belastes således også fradrag for 60 % av selskapets gjeldsrenter. Begrunnelsen for reglene ligger i at gjeld og gjeldsrenter ikke kan henføres til bestemte aktiva og inntektsposter, og at forholdsmessig fordeling da utpeker seg som det mest rimelige.

       I prinsippet kunne det argumenteres for et alternativ om å fordele gjeldsrentene etter gjeldsfordelingen, som igjen følger fordelingen av bruttoformue. Ser en gjeldsrenter som en kostnad for å kunne erverve og sitte med bruttoformue (investeringer m.v.), kunne fordeling i samme forhold som bruttoformuen synes naturlig. Men aksjeselskaper har i dag ingen egen formuesligning med fordeling av bruttoformuen på de enkelte kommuner, så dette alternativ er ingen løsning. I den grad selskapets inntekter før gjeldsrentefradrag står i forhold til bruttoformuen, ville en slik omlegging heller ikke medføre særlige forandringer i fordelingen av gjeldsrentefradraget.

       Det kan heller ikke være aktuelt å gjøre anvendelsen av opptatte lån til fordelingskriterium for rentene av slike lån. Mellom bestemte låneopptak og bestemte realaktiva kan det være en sammenheng i tid og i kontant finansiering. Men dette gir ingen varig økonomisk sammenheng, idet den samlede kapitalen i selskapet står bak alle investeringer og prosjekter der. For mange typer lån vil dessuten anvendelsen ikke kunne knyttes til noe spesielt prosjekt. Å henføre gjeldsrenter til fradrag fortrinnsvis i den kommunen hvor lånet er anvendt, ville for øvrig trolig i stor grad medføre redusert skattegrunnlag for driftskommunene og økt skattegrunnlag for hovedkontorkommunen.

       Når et selskaps gjeldsrenter overstiger dets beregnede nettoinntekt før gjeldsrentefradrag, oppstår underskudd som fremføres til fradrag i senere års inntekt. Fremført underskudd fordeles på samme måte som gjeldsrenter, dvs. forholdsmessig etter selskapets inntekt i hver kommune. Et eventuelt endret fordelingsprinsipp for gjeldsrenter kan vanskelig omfatte fremført underskudd. En måtte i tilfelle ha operert med atskilte fordelingsregler. Også dette taler mot et endret fordelingsprinsipp for gjeldsrenter.

       Så langt i departementets arbeid har en ikke funnet gode og gjennomførbare alternativer til de gjeldende alminnelige regler om fordeling av en skattyters gjeldsrenter etter størrelsen på dennes inntekt i hver kommune.

       Med skatteutskriving i hver kommune for vanlige aksjeselskaper er det særlig viktig å unngå kompliserende regler om fordelingen av gjeldsrenter.

       For selskaper som har både finansinntekter og gjeldsrenter m.v. vil gjeldende fordelingsregler gi en asymmetri ved at finansinntektene skattlegges i hovedkontorkommunen, mens størstedelen av finanskostnadene belastes driftsinntektene i andre kommuner. Endringer i dette kunne bygge på en form for samordning av fordelingen av finansielle poster i situasjoner hvor både finansinntekter og finanskostnader forekommer.

       En samordning av fordelingsregler for finansinntekter og finanskostnader (gjeldsrenter) kunne baseres på at finanskostnader først ble henført til finansinntektene og dermed i første omgang ble trukket fra i hovedkontorkommunen, og at bare eventuelle overskytende finanskostnader ble fordelt til fradrag i driftsinntektene i andre kommuner. En ville oppnå omtrent det samme ved at finansinntektene ble fordelt forholdsmessig på samme måte som finanskostnadene så langt disse rakk, og bare overskytende finansinntekter ble henført særskilt til hovedkontorkommunen.

       Virkningene for driftskommunene ved en slik samordning ville i store trekk være en mer symmetrisk behandling av finansinntekter og finanskostnader. Disse kommunene ville bare bli belastet gjeldsrentefradrag m.v. som overstiger finansinntektene. Virkningene for hovedkontorkommunene ville være at bare eventuelle netto finansinntekter i selskapet (den delen som overstiger finanskostnadene) ble et skattegrunnlag for hovedkontorkommunen. I selskaper hvor finanskostnadene overstiger finansinntektene ville skattegrunnlaget for hovedkontorkommunen falle bort.

       Dette samordningsalternativet gir mer begrensede symmetrivirkninger enn det fulle symmetrialternativet som er skissert foran.

       Et slikt begrenset samordningsalternativ kan tenkes å ha en sterkere prinsipiell begrunnelse enn det fulle symmetrialternativet. Det kan argumenteres for at så langt finansinntekter og gjeldsrenter dekker hverandre, bør fordelingsreglene være symmetriske, selv om finansinntektene ellers følger egne regler med vekt på hovedkontorkommunens beskatningsrett. Denne begrensede symmetrien eliminerer de skjevhetene som kan ligge i at det samme selskapet har både mye finanskapital og mye gjeld, hvor de nåværende skatteregler plasserer skattegrunnlag og fradrag på forskjellige steder.

       Som nevnt ovenfor er det hovedsakelig finansinntektene i et selskap som gir hovedkontorkommunen andel i skattegrunnlaget fra selskapet, når driften foregår i annen kommune hvor driftsinntektene blir gjenstand for stedbundet beskatning. Ulike former for samordning vil i stor grad medføre at denne andelen flyttes til driftskommunen.

       Dette kan vanskelig gjøres uten at hovedkontorkommunen får et alternativt skattegrunnlag, med utgangspunkt i den verdiskapingen som foregår ved hovedkontoret. Å frata hovedkontorkommunene det nåværende skattegrunnlaget uten hel eller delvis kompensasjon, kan virke urimelig sett i forhold til verdiskapingen der. Uten et skattegrunnlag ville driftsutgiftene ved hovedkontoret, i første rekke lønns- og kontorholdsutgifter, dessuten danne underskudd i hovedkontorkommunen, som da måtte overføres til fradrag i inntektene i driftskommunen.

       En symmetrisk behandling av finansinntekter og finanskostnader med utgangspunkt i dagens regler for fordeling av finanskostnader vil reise spørsmål om hvordan hovedkontorkommunen skal tilordnes skattegrunnlag på bakgrunn av verdiskapingen der.

       Et alternativ kan være at en nærmere angitt del av driftsinntektene likevel ikke ble ansett stedbundet i driftskommunen, men i stedet skulle henføres til hovedkontorkommunen. Denne delen måtte av praktiske grunner bestemmes sjablonmessig, ved en direkte eller en indirekte regel. En direkte sjablonregel kunne fastsettes enten som en prosentandel av de ellers stedbundne driftsinntektene, eller ut fra forholdstallet mellom lønnsutgifter o.l. i de ulike kommunene. En indirekte sjablonregel kunne etableres i form av en regel om begrenset samordning av finansinntekter og finanskostnader, f.eks. ved at slik samordning bare skal skje i den grad skattegrunnlaget i hovedkontorkommunen ikke derved bringes under et bestemt minimum.

       En viktig side ved direkte sjablonfordeling er at den ikke kunne begrenses til de tilfellene som i dag medfører asymmetri og behov for å vurdere alternativer. En sjablonmessig henføring av en gitt del av selskapets driftsinntekter til hovedkontorkommunen måtte i tilfelle skje også for selskaper uten særlige finansinntekter eller gjeldsrenter. Det kan reises spørsmål om forholdet til disse finanspostene kan begrunne en så generell omlegging. I tilfelle måtte omleggingen begrunnes med en mer prinsipiell tilnærming til den alminnelige verdiskapingen ved et selskaps hovedkontor. Dette har en ikke kunnet vurdere nærmere her.

       En mer begrenset omlegging kunne tenkes gjennom en indirekte sjablonregel som nevnt, altså begrenset samordning ved at finanskostnader fortrinnsvis fratrekkes i finansinntekter, men ikke mer enn at hovedkontorkommunen beholder et minste, sjablonbestemt skattegrunnlag. Ved hjelp av denne begrensningen kunne en sikre mot mer omfattende og systematiske omfordelinger til skade for hovedkontorkommunene. Man kunne oppnå at den ulike fordelingen av finansielle poster som følger av gjeldende fordelingssystem ble justert og eventuelt noe redusert, men ikke at den ble fjernet. Det vil for øvrig være visse administrative betenkeligheter knyttet til en slik løsning, som vil bestå av både avvikende fordelingsregler (samordning) og begrensninger i disse (det sjablonbestemte minimum). I det nåværende ligningsadministrative system for aksjeselskaper (skatteutskriving i hver kommune) synes disse administrative betenkeligheter å være av stor betydning.

       Departementet vil arbeide videre med disse problemstillingene. Arbeidet må baseres på at eventuelt sjablonregler bør være enkle og gi klart mindre tilfeldig fordeling av skattegrunnlag, ut fra reell verdiskapning, enn dagens regelverk.

       Innenfor den tidsrammen som har vært til rådighet har det ikke vært mulig å foreta en endelig vurdering av de problemstillingene som er drøftet i dette kapitlet. Det er nødvendig med en nærmere vurdering både av gjeldende regler og av alternative modeller. Hovedspørsmålet vil være om gjeldende regler gir en rimelig fordeling av skatt på kommunene. Det vil være særlig viktig å vurdere forholdet mellom produksjonskommunene og kontorkommunen. Å fordele netto finanskostnader på virksomhetskommunene, i stedet for separat fordeling av finansinntekter og finanskostnader etter ulike regler, vil bli nærmere vurdert. Det vil videre være sentralt å utarbeide regler som gir kontorkommunen et tilordningsgrunnlag som i størst mulig grad samsvarer med verdiskapingen der.

       Departementet sikter mot å foreta en endelig vurdering i løpet av våren 1997. Saken kan da omtales i Revidert nasjonalbudsjett 1997. Hvis departementet finner å foreslå endringer i gjeldende regler vil forslaget bli sent på høring. Forslag til endringer vil i så fall kunne legges fram for Stortinget høsten 1997.

KOMITEENS MERKNADER

       Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene fra Senterpartiet, Sosialistisk Venstreparti og Rød Valgallianse viser til Innst.O.nr.12 (1995-1996) hvor det heter på side 8:

       Flertallet viser til at reglene for stedbunden beskatning gjør at skattens fordeling på kommuner er avhengig av hvordan selskapet finansierer seg. Valget mellom egenkapitalfinansiering eller låneopptak vil påvirke i hvilken grad kapitalavkastningen beskattes i selskapet eller hos kreditorene, og fordelingen av skatteinntektene mellom produksjons- og kontorkommune.

       Flertallet viser til at finansinntektene ofte vil være det eneste skattegrunnlaget hos selskapet for kontorkommunen, men skattegrunnlaget vil som oftest være tilfeldig i forhold til verdiskapingen ved hovedkontoret.

       Flertallet viser til at departementet i meldingen drøfter ulike alternativer for fordeling av finansinntekter og finansutgifter. Flertallet har merket seg at departementet vil arbeide videre med en vurdering både av gjeldende regler og av alternative modeller. Flertallet understreker at formålet med en slik gjennomgang må være å sikre en rimelig fordeling av skatt på kommunene, særlig forholdet mellom produksjons- og kontorkommunen. Kontorkommunenes tilordningsgrunnlag bør i størst mulig grad samsvare med verdiskapingen der.

       Komiteens flertall, alle unntatt medlemmene fra Arbeiderpartiet, viser dessuten til Innst.O.nr.12 (1995-1996) hvor komiteen forserte Regjeringens plan for framleggelsen av saken til mai 1996. Regjeringens forslag om å legge fram eventuelle endringer for Stortinget først høsten 1997 er ikke i samsvar med intensjonen i Innst.O.nr.12 (1995-1996). Flertallet ber derfor om at saken legges fram til avgjørelse i løpet av denne stortingsperioden.

       Komiteens medlemmer fra Arbeiderpartiet har merket seg at departementet vil foreta en endelig vurdering i løpet av våren 1997, og at eventuelle endringer i så fall kan legges frem for Stortinget høsten 1997. Disse medlemmer imøteser denne gjennomgangen og tar ellers Regjeringens redegjørelse til etterretning.

       Komiteens medlemmer fra Senterpartiet og Sosialistisk Venstreparti viser til at Stortinget i vedtak i Innst.O.nr.72 (1994-1995) ba Regjeringa utrede konsernskattereglene « ut frå prinsippet om stadbunden skattlegging ». Bakgrunnen var at et samlet Storting var bekymret for forhold i strid med dette prinsippet. Det siteres fra innstillingen side 169-70:

       Disse medlemmer mener at departementets foreløpige drøftelse av disse spørsmål ikke i tilstrekkelig grad fanger opp Stortingets klare retningslinjer for retningen man vil dreie skattesystemet over i, og at drøftelsen bærer preg av en gjennomgang av hvor det kan gjøres enkelte tekniske forbedringer uten at den klare politiske målsetting om sterkere stedbunden beskatning tas tilstrekkelig hensyn til. Disse medlemmer vil peke på at de vesentligste svakhetene ved gjeldende regelverk er hvordan finansinntekter og finanskostnader behandles. Den nåværende skatteordning gir en åpenbar asymmetrisk behandling av finansposter. Derved forskyves skattegrunnlaget fra produksjons- til kontorkommune. Disse medlemmer mener at dette både er i strid med prinsippet om symmetri og stedbundet beskatning, og viser til tilsvarende konklusjon i departementets egen gjennomgang.

       Komiteens medlem fra Rød Valgallianse viser til den begrunnelse og det forslag til endring av skattelovens § 45 tredje ledd første punktum som dette medlem har lagt fram i Dok.nr.8:104 (1994-1995). Dette forslaget gjelder skattytere - i praksis vil det oftest være aksjeselskaper - som har inntekt i flere kommuner, og det innebærer kort og enkelt at både finansinntekter og finansutgifter skal fordeles forholdsmessig etter størrelse på nettoinntekten i hver kommune. Dette medlem vil peke på at dette vil gi en mer rettferdig fordeling av skatteinntekter mellom distriktskommuner og de bykommuner hvor aksjeselskapers hovedkontor ofte befinner seg. Dette medlem konstaterer at departementet har latt det gå urimelig lang tid uten å ville trekke noen konklusjon i saken, og mener derfor det er riktig nå å foreta en lovendring. Dette medlem har derfor fremmet forslag om en slik lovendring i Innst.O.nr.84 (1995-1996).